作者：稅法王如僧律師，原則上只辦涉稅案件，非稅勿擾。

最近，作者在學(xué)習(xí)最高法的全國(guó)法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材中,關(guān)于涉稅犯罪部分的論述，發(fā)現(xiàn)最高法對(duì)非法出售增值稅專用發(fā)票罪的態(tài)度，好像發(fā)生了變化，好像也要對(duì)非法出售增值稅專用發(fā)票罪進(jìn)行一定程度限縮了。

這是一個(gè)非常好的信號(hào)。

現(xiàn)在的司法實(shí)務(wù)中，有一種非常不好的現(xiàn)象，那就是對(duì)開票方不定虛開增值稅專用發(fā)票罪了，而是定非法出售增值稅專用發(fā)票罪了，很多民營(yíng)企業(yè)家紛紛中招，分分鐘被判了十年以上有期徒刑。

一

最高法在全國(guó)法官培訓(xùn)統(tǒng)編教材中提出：“非法出售增值稅專用發(fā)票，是指行為人將增值稅專用發(fā)票當(dāng)作商品予以販賣，其危害性不僅在于破壞增值稅專用發(fā)票管理秩序，更主要的是使被出售的發(fā)票所承載的稅款處于被騙抵的危險(xiǎn)下，不具有該種危險(xiǎn)的不能以該罪論處。從《刑法》第207條對(duì)該罪配置的法定刑可見，立法者認(rèn)為其具有與虛開增值稅專用發(fā)票罪相當(dāng)?shù)纳鐣?huì)危害性。”

最高法在2024年4號(hào)司法解釋中，認(rèn)為非法出售增值稅專用發(fā)票罪是行為犯，只要沒有真實(shí)交易，收取了開票費(fèi)，數(shù)額達(dá)到立案標(biāo)準(zhǔn)，就構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪了。

可是根據(jù)統(tǒng)編教材的觀點(diǎn)，除了符合上述條件之外，還要求“發(fā)票所承載的稅款處于被騙抵的危險(xiǎn)下”，這表明最高法不再認(rèn)為非法出售增值稅專用發(fā)票罪是行為犯了，而是傾向于認(rèn)為該罪是危險(xiǎn)犯。

從這句話看，非法出售增值稅專用發(fā)票罪保護(hù)的法益分別是發(fā)票管秩序、國(guó)家的稅收利益。

不具有騙抵危險(xiǎn)的，就不能認(rèn)定構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪，說明稅收利益是主要客體，發(fā)票管理秩序是次要客體，跟虛開增值稅專用發(fā)票罪的法益一模一樣。

需要指出來的是，這里使用的詞語是騙抵，騙抵是針對(duì)虛開增值稅專用發(fā)票罪而言的，這里的危險(xiǎn)應(yīng)該是受票方使用發(fā)票實(shí)施虛開增值稅專用發(fā)票罪的危險(xiǎn)，如果受票方使用發(fā)票實(shí)施逃稅行為的，不具有騙抵的危險(xiǎn)。

為什么要強(qiáng)調(diào)是騙抵呢？

最高法認(rèn)為：“從《刑法》第207條對(duì)該罪配置的法定刑可見，立法者認(rèn)為其具有與虛開增值稅專用發(fā)票罪相當(dāng)?shù)纳鐣?huì)危害性。”

換一句話也就是說，非法出售增值稅專用發(fā)票罪的法定刑跟虛開增值稅專用發(fā)票罪一樣，非法出售增值稅專用發(fā)票罪的社會(huì)危害性跟虛開增值稅專用發(fā)票罪相當(dāng)，如果是用于逃稅的，那這個(gè)社會(huì)危害性就比較小了，沒有必要適用非法出售增值稅專用發(fā)票罪進(jìn)行打擊。

也就是說，最高法認(rèn)為非法出售增值稅專用發(fā)票罪屬于重罪，不適宜擴(kuò)大這個(gè)罪名的打擊范圍，只有社會(huì)危害性足夠大的非法出售增值稅專用發(fā)票行為，才可以考慮適用這個(gè)罪名進(jìn)行打擊。

二

另外，統(tǒng)編教材還說到：“非法出售增值稅專用發(fā)票的行為，除出售空白票外，一般都按照受票方要求填寫受票方名稱和交易的品名、數(shù)量、金額、稅額等發(fā)票要素，因此必然也是不實(shí)開票行為；但行為人的獲利通常不是自己實(shí)現(xiàn)了騙抵稅款的目的；如果并非基于明知而幫助他人騙抵稅款的目的，則其亦不屬于《刑法》第205條的虛開行為的共犯。”

從這段話看，最高法依然認(rèn)為非法出售增值稅專用發(fā)票罪里面的發(fā)票包括已經(jīng)填寫的發(fā)票，在辯護(hù)過程中，強(qiáng)調(diào)非法出售增值稅專用發(fā)票罪里面的發(fā)票僅限于空白發(fā)票，估計(jì)很難被采納。

另外，統(tǒng)編教材還說到：“對(duì)于開票方來說，在與受票方?jīng)]有形成虛開增值稅專用發(fā)票犯罪共同故意的前提下，無論其是以“開票費(fèi)”，還是以“稅點(diǎn)”等名義收取受票方錢財(cái)后開票，該行為本質(zhì)都是將增值稅專用發(fā)票當(dāng)作商品進(jìn)行交易，故不符合一行為同時(shí)觸犯虛開增值稅專用發(fā)票罪和非法出售增值稅專用發(fā)票罪兩個(gè)罪名的想象競(jìng)合，對(duì)此情形應(yīng)以非法出售增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰。在受票方基于騙抵稅款目的，開票方與之形成共同故意時(shí)，雙方可以構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的共犯。”

從這段話看，最高法認(rèn)為：

1.如果受票方構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的，雙方密謀了，那開票方就定虛開增值稅專用發(fā)票罪；

2.如果受票方構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪，沒有密謀的，那開票方就定非法出售增值稅專用發(fā)票罪；

3.按照前面的論述，如果受票方的行為不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的，雙方?jīng)]有密謀的，那開票方的行為可能不具有騙抵稅款的危險(xiǎn)，那開票方的行為可能不構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪。

另外，統(tǒng)編教材還說到：

“司法機(jī)關(guān)應(yīng)盡可能全面地收集證據(jù)材料，綜合認(rèn)證判斷行為人主觀故意內(nèi)容，若確定屬于“不以騙抵稅款為目的”的虛開增值稅專用發(fā)票的情形，是屬于專門實(shí)施發(fā)票違法犯罪的空殼公司之所為的，因多出于收取一定的“稅點(diǎn)”“開票費(fèi)”之目的，對(duì)此原則上也可以非法出售增值稅專用發(fā)票罪論處。”

“沒有證據(jù)證明雙方有共同犯意的，無論受票方是否構(gòu)成犯罪、構(gòu)成何罪，對(duì)開票方（空殼公司）均可以按照非法出售增值稅專用發(fā)票罪定罪處罰。其中，對(duì)面向不特定對(duì)象、不問開票目的的“來者不拒型”空殼公司，以該罪堅(jiān)決依法從嚴(yán)懲處。對(duì)于實(shí)體企業(yè)偶爾應(yīng)客戶要求為之虛開發(fā)票，收取對(duì)價(jià)的行為，不宜以本罪論處。”

從這兩段話看，最高法認(rèn)為：

1.危險(xiǎn)犯的觀點(diǎn)僅適用于實(shí)體企業(yè)；

2.開票方是空殼公司，與受票方密謀了，受票方構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的，開票方也定虛開增值稅專用發(fā)票罪；

3.開票方是空殼公司，與受票方密謀了，但是受票方不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的，開票方定非法出售增值稅專用發(fā)票罪；

4.開票方是空殼公司，沒有密謀的，無論受票方構(gòu)成何罪，還是不構(gòu)成犯罪，開票方都定非法出售增值稅專用發(fā)票罪。

5.這說明，如果開票方是空殼公司，最高法還是認(rèn)為非法出售增值稅專用發(fā)票罪是行為犯，還是按照非法出售增值稅專用發(fā)票罪對(duì)其進(jìn)行打擊。所謂的危險(xiǎn)犯說，僅是對(duì)實(shí)體企業(yè)的一種優(yōu)惠。

在涉稅犯罪案件，開票方是不是空殼公司就非常關(guān)鍵了，分分鐘就是十年以上還是緩刑的區(qū)別。