被執(zhí)行人替申請執(zhí)行人代扣代繳稅款的，能夠直接對執(zhí)行款項行使抵銷權

作者：李舒 李營營 劉夢陽（北京云亭律師事務所*）

閱讀提示：執(zhí)行法院按照執(zhí)行依據(jù)確定的金額進行強制執(zhí)行。然而在執(zhí)行過程中申請執(zhí)行人需要繳納稅款，被執(zhí)行人代扣代繳了該稅款，從而請求抵銷執(zhí)行款項。有的申請執(zhí)行人認為代扣代繳行為是被執(zhí)行人惡意報復，不是對執(zhí)行依據(jù)的履行。那么被執(zhí)行人代扣代繳稅款的，到底能否抵銷執(zhí)行款項呢？本期，我們通過一起案例分析上述法律問題。

裁判要旨

被執(zhí)行人代申請執(zhí)行人繳納的稅款可以在執(zhí)行程序中抵銷執(zhí)行款，但是其他一般債權能否抵銷應視情況而定。

案情簡介

一、 2016年10月21日，江西省高級人民法院（以下簡稱江西高院）判決蘭某向劉某支付股權轉讓款14,374,267.66元、利息及逾期付款的違約金。

二、 2017年1月10日，劉某申請執(zhí)行。2017年4月21日，江西省贛州市中級人民法院（以下簡稱贛州中院）裁定拍賣被執(zhí)行人蘭某的四處房產及持有的贛州某公司股權，并委托機構評估上述財產。

三、 2017年3月31日，紀某、蘭某簽訂《債權轉讓協(xié)議》，紀某將對劉某享有的14,000,000元債權等權利轉讓給蘭某。同日，蘭某與劉某就債權債務抵銷達成合意。

四、 2017年4月26日，贛州市地稅局向蘭某發(fā)出《稅務事項通知書》，要求蘭某代扣代繳劉某在股權轉讓中形成的個人所得稅14,624,456.53元。蘭某代繳了上述稅款。

五、 此外，因他人與劉某之間的民間借貸糾紛案件，另案法院向贛州中院發(fā)出協(xié)助通知，要求協(xié)助凍結劉某執(zhí)行案款總計31,590,665元。

六、 蘭某向贛州中院提起執(zhí)行異議，認為債權債務已經抵銷，請求停止評估拍賣程序。贛州中院認為一般債權不宜直接抵銷，代繳稅款優(yōu)先于擔保債權或其他普通債權可以直接抵銷，裁定駁回執(zhí)行異議。

七、 蘭某、劉某均不服，蘭某認為其債權能夠行使抵銷權，劉某認為稅款的沖抵行為無效，兩人均向江西高院申請復議。江西高院認為蘭某受讓的債權應當以參與分配方式實現(xiàn)，不能直接抵銷，但稅款優(yōu)先于無擔保債權可以抵銷，故裁定駁回蘭某、劉某復議請求。

八、 蘭某不服，向最高人民法院申訴，最高人民法院裁定駁回蘭某的申訴請求。

裁判要點

本案在執(zhí)行異議及執(zhí)行復議階段的爭議焦點問題是，代繳稅款能否直接抵銷債款的問題。對此，江西高院認為：

一、公民有依法納稅的義務。被執(zhí)行人蘭某系根據(jù)稅務機關發(fā)出的《稅務事項通知書》代申請執(zhí)行人劉某繳納稅款，屬協(xié)助履行代扣代繳稅款的行為，符合法律規(guī)定。

二、稅收優(yōu)先于無擔保債權，代扣代繳稅款能夠與債款抵銷。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條規(guī)定，稅務機關征收稅款，稅收優(yōu)先于無擔保債權，法律另有規(guī)定的除外;納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產設定抵押、質押或者納稅人的財產被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質權、留置權執(zhí)行。蘭某主張該代繳稅款應在本案其應償還劉某的債款中抵扣符合法律規(guī)定，并無不當。

綜上，劉某復議理由不成立。

（因劉某未申請申訴，最高人民法院未就稅款問題進行論述）

實務要點總結

北京云亭律師事務所李舒律師團隊辦理和分析過大量本文涉及的法律問題，有豐富的實踐經驗。大量辦案同時還總結辦案經驗出版了《云亭法律實務書系》，本文摘自該書系。該書系的作者全部是北京云亭律師事務所戰(zhàn)斗在第一線的專業(yè)律師，具有深厚理論功底和豐富實踐經驗。該書系的選題和寫作體例，均以實際發(fā)生的案例分析為主，力圖從實踐需要出發(fā)，為實踐中經常遇到的疑難復雜法律問題，尋求最直接的解決方案。

前事不忘，后事之師?，F(xiàn)結合法院裁判觀點，針對代繳稅款抵銷債款問題，總結要點如下，供實務參考。

一、 被執(zhí)行人代扣代繳的稅款能夠抵銷執(zhí)行款項。《稅收管理法》第四十五條規(guī)定，稅務機關征收稅款，稅收優(yōu)先于無擔保債權，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產設定抵押、質押或者納稅人的財產被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質權、留置權執(zhí)行。被執(zhí)行人按照稅務局的通知代扣代繳稅款的，能夠抵銷執(zhí)行款項。并且由于稅款優(yōu)先于無擔保債權和設立在后的抵押權、質權、留置權，就部分能夠優(yōu)先受償。

二、 一般債權人在執(zhí)行程序中申請抵銷應視情況而定。本所律師認為，如果執(zhí)行案件中被執(zhí)行人對外僅欠付一筆債務，也就是只有一位申請執(zhí)行人的情況下，此時，不涉及清償債權損害其他債權人利益的情形，為提高執(zhí)行效率、方便化解債務，滿足債務抵銷條件的法院應當同意抵銷。如果執(zhí)行案件中針對同一被執(zhí)行人有兩個以上申請執(zhí)行人的，則應當通過參與分配的方式完成抵銷。

三、 稅務局未核定納稅項目及納稅金額，或是被執(zhí)行人未實際繳納稅款的，不能夠進行抵銷。代扣代繳稅款的一般程序是，稅務局核查納稅項目及納稅金額，向代扣代繳義務人發(fā)出通知書，代扣代繳義務人繳清稅款。只有完成以上流程，代扣代繳的稅款才能夠抵銷執(zhí)行款項。需要指出的是，上述流程并不需要納稅義務人（即申請執(zhí)行人）授權同意。

（我國并不是判例法國家，本文所引述分析的判例也不是指導性案例，對同類案件的審理和裁判中并無約束力。同時，尤其需要注意的是，司法實踐中，每個案例的細節(jié)千差萬別，切不可將本文裁判觀點直接援引。北京云亭律師事務所執(zhí)行業(yè)務部對不同案件裁判文書的梳理和研究，旨在為更多讀者提供不同的研究角度和觀察的視角，并不意味著北京云亭律師事務所執(zhí)行業(yè)務部對本文案例裁判觀點的認同和支持，也不意味著法院在處理類似案件時，對該等裁判規(guī)則必然應當援引或參照。）

相關法律規(guī)定

1.《中華人民共和國稅收征收管理法》(2015修正)

第四十五條稅務機關征收稅款，稅收優(yōu)先于無擔保債權，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產設定抵押、質押或者納稅人的財產被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質權、留置權執(zhí)行。
納稅人欠繳稅款，同時又被行政機關決定處以罰款、沒收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒收違法所得。
稅務機關應當對納稅人欠繳稅款的情況定期予以公告。

2. 《最高人民法院關于人民法院辦理執(zhí)行異議和復議案件若干問題的規(guī)定》(法釋〔2020〕21號)

第十九條當事人互負到期債務，被執(zhí)行人請求抵銷，請求抵銷的債務符合下列情形的，除依照法律規(guī)定或者按照債務性質不得抵銷的以外，人民法院應予支持：
（一）已經生效法律文書確定或者經申請執(zhí)行人認可；
（二）與被執(zhí)行人所負債務的標的物種類、品質相同。

法院判決

以下為江西高院在裁判文書中“本院認為”部分對該問題的論述：

關于代繳稅款能否直接抵銷的問題。公民有依照法律納稅的義務。本案中，蘭光標系根據(jù)稅務機關發(fā)出的《稅務事項通知書》要求，代劉鴻財繳納稅款，屬協(xié)助履行代扣代繳稅款的行為，符合法律規(guī)定。根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第四十五條規(guī)定，稅務機關征收稅款，稅收優(yōu)先于無擔保債權，法律另有規(guī)定的除外;納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產設定抵押、質押或者納稅人的財產被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質權、留置權執(zhí)行。故贛州中院認定蘭光標主張該代繳稅款應在本案其應償還劉鴻財?shù)膫钪械挚鄯戏梢?guī)定，并無不當。劉鴻財復議理由不成立，本院不予支持。

案件來源

《蘭某、劉某執(zhí)行審查類執(zhí)行裁定書》【最高人民法院(2018)最高法執(zhí)監(jiān)125號】

在檢索大量類案的基礎上，云亭律師總結相關裁判規(guī)則如下，供讀者參考：

1、民間借貸中，借款人能以出借人名義代扣代繳稅款并抵扣執(zhí)行款項。

案例一：《江蘇遠旗置業(yè)有限公司訴江蘇凱威化工有限公司等民間借貸糾紛執(zhí)行案》【江蘇省高級人民法院(2017)蘇執(zhí)復106號】

江蘇省高級人民法院認為，第一，《中華人民共和國個人所得稅法》第二條第七項規(guī)定，利息、股息、紅利所得應納個人所得稅。第八條規(guī)定：“個人所得稅，以所得人為納稅義務人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人?！薄吨腥A人民共和國稅收征收管理法》第三十條第二款規(guī)定：“扣繳義務人依法履行代扣、代收稅款義務時，納稅人不得拒絕?！惫世⑺靡匀〉盟玫膫€人為納稅人，以直接向納稅人支付利息的單位和個人為扣繳義務人?？劾U義務人在向個人支付應納稅所得時，應代扣代繳個人應納的個人所得稅稅款?！抖愂照魇展芾矸ā返?9條規(guī)定：“扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款?！惫士劾U義務人如不依法履行扣繳義務，將被稅務機關處以罰款。本案中，生效判決確定凱威公司應歸還許菁借款19625980元并支付相應利息，凱威公司系直接向納稅人支付利息的扣繳義務人。根據(jù)凱威公司結欠利息及已付利息之和計算得出的應納稅款5784921.15元，由凱威公司向稅務機關代繳代扣符合上述法律規(guī)定。第二，凱威公司在案件審判過程中未進行應納稅款的代繳代扣，并不意味著凱威公司放棄其代扣代繳的義務。且扣繳義務人的代扣代繳義務系法定義務，并不以納稅人的授權為依據(jù)。故許菁主張凱威公司已經放棄代扣代繳義務或屬于無權處分行為，沒有法律依據(jù)，依法不予支持。

2、未實際支付稅款但主張以稅款抵銷執(zhí)行款項的，不予支持。

案例二：《申請復議人大鵬證券有限責任公司其申請執(zhí)行該公司與江蘇俺家小院飲食文化有限公司租賃合同糾紛案》【江蘇省高級人民法院(2015)蘇執(zhí)復字第00022號】

江蘇省高級人民法院認為，俺家小院公司關于其自行留置稅金649863元，故應免除其對大鵬公司給付義務的主張沒有事實和法律依據(jù)。首先，俺家小院公司非案涉稅款的法定扣繳義務人或納稅義務人，其主張應代繳稅款沒有法律依據(jù)。俺家小院公司在本院聽證中確認其并非案涉稅款的扣繳義務人或納稅義務人，該自認與《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條，《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細則》第四條、第十條，《中華人民共和國房產稅暫行條例》第二條，以及《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條、第三十七條的規(guī)定亦相吻合。其次，退一步講，即使俺家小院公司是相應稅款的納稅義務人或代繳義務人，則其僅在實際支付稅款后，才可向執(zhí)行法院主張法定抵銷權。本案中，俺家小院公司確認其并未實際支付稅款，故不得依據(jù)《中華人民共和國合同法》第九十九條的規(guī)定，在執(zhí)行中主張抵銷。另外，本案執(zhí)行依據(jù)僅判決俺家小院公司支付租金649863元，而俺家小院公司根據(jù)總租金3549863元確定繳稅基數(shù)沒有事實依據(jù)。

3、未報請稅務機關核定納稅項目及納稅金額但主張代繳稅款抵銷執(zhí)行款項的，不予支持。

案例三：《南崗法院在辦理卓桂香申請執(zhí)行百威公司勞動爭議糾紛案》【黑龍江省哈爾濱市中級人民法院(2017)黑01執(zhí)復24號】

哈爾濱市南崗區(qū)人民法院認為，執(zhí)行依據(jù)的第二項載明了百威公司應給付卓桂香的具體款項及金額，但并未明確由百威公司代卓桂香繳納稅款，且百威公司代繳稅款之前沒有報請稅務機關準確核定納稅項目及金額，百威公司未能提供稅務機關核定的納稅項目及納稅金額。在異議審查期間，經調查稅務機關，亦無法確定卓桂香應繳納稅款的具體金額，百威公司作為被執(zhí)行人應按照民事調解書所確定的給付金額履行義務，百威公司的異議請求缺乏事實和法律依據(jù)，不予支持。哈爾濱市中級人民法院認為，執(zhí)行依據(jù)中未明確由被執(zhí)行人百威公司代申請執(zhí)行人卓桂香繳納稅款，作為被執(zhí)行人應足額給付欠款。申請執(zhí)行人卓桂香是否應當繳納稅款或繳納稅款的金額均由稅務機關確定，不是人民法院確認調整的范圍。南崗法院認定事實清楚，適用法律正確。

本文作者：李舒律師

北京云亭律師事務所創(chuàng)始合伙人 | 資深商事律師

專業(yè)領域：商事訴訟 | 公司合規(guī)與股東間爭議 | 金融與執(zhí)行 | 刑事辯護

*此處北京云亭律師事務所，為作者完成文章時所在工作單位。