（本文作者張永華律師，法學(xué)博士，北京市盈科律師事務(wù)所律師，北京刑事律師，專業(yè)刑事辯護律師，金融案件辯護律師，合同詐騙案件刑事律師、經(jīng)濟案件刑事律師。專注于詐騙罪辯護律師和經(jīng)濟犯罪辯護、民營企業(yè)家辯護律師。與辯護律師團隊辦理了多起重大合同詐騙罪、虛擬數(shù)字貨幣犯罪、金融經(jīng)濟犯罪系列案件)

目錄

一、從入庫案例談起

二、什么是“如實代開”和“有貨代開”？它和“虛開”有什么區(qū)別？

三、如實代開是否造成國家稅款損失？—增值稅抵扣的基本原理

四、張某強案確認(rèn)的裁判規(guī)則

五、如實代開還可能涉及什么罪名？——逃稅罪的轉(zhuǎn)化風(fēng)險

六、結(jié)語

我們從最高人民法院復(fù)核審的一起真實案例出發(fā)，拆解“如實代開”“有貨代開”是否構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪的核心爭議，并總結(jié)在類似案件中刑事律師可以采用的辯護策略。

一、從入庫案例談起

入庫案例編號是2024-05-1-146-001。2016年，最高人民法院刑庭作出了一份不尋常的刑事裁定。案號是（2016）最高法刑核51732773號，被告人叫張某強，罪名是虛開增值稅專用發(fā)票，一審法院判3年有期徒刑、緩刑5年，并處5萬元罰金。

案件事實并不復(fù)雜，甚至有些“樸實”。

張某強在河北霸州經(jīng)營一家個體龍骨建材廠。因為是“小規(guī)模納稅人”，他的廠子沒有資格自己開具增值稅專用發(fā)票。但找他買貨的大客戶——比如上海、山東、浙江的幾家貿(mào)易公司——都需要專票來抵扣進項稅款。

怎么辦？張某強想了個“變通”的辦法：讓他哥哥擔(dān)任法定代表人的鑫某公司（一般納稅人）出面，跟客戶簽合同、收貨款、開專票。貨物還是張某強的廠子生產(chǎn)、交付。交易金額、貨物數(shù)量、發(fā)票內(nèi)容全部真實，唯一的“瑕疵”是：開票的人不是實際賣貨的人。

一審法院認(rèn)為，這就是虛開增值稅專用發(fā)票。理由很簡單：實際銷售方是張某強，開票方卻是鑫某公司，三流不一致，構(gòu)成讓他人為自己代開專票。

但最高人民法院在復(fù)核時推翻了這一結(jié)論。最高法認(rèn)為：張某強主觀上沒有騙取國家稅款的目的，客觀上也沒有造成國家稅款損失，不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。案件發(fā)回重審后，霸州市人民法院改判張某強無罪。

這個案子收入人民法院案例庫，成為全國法院的參考范例。它的意義在于：“如實代開”≠“虛開專票罪”——至少在主觀無騙稅目的、客觀無稅款損失的前提下。

以上案例為如實代開、有貨代開的虛開增值稅專用發(fā)票罪案件提供了出罪邏輯，可以總結(jié)出刑事律師在類似案件中有效辯護策略。

二、什么是“如實代開”和“有貨代開”？它和“虛開”有什么區(qū)別？

“如實代開”“有貨代開”通常發(fā)生在以下場景中：真實銷售方（比如小規(guī)模納稅人、個體工商戶、自然人）無法或不方便開具增值稅專用發(fā)票，于是請一個能開票的第三方（一般納稅人）代為向購買方開具與實際交易一致的專票。

張某強案就是最典型的例子：真實銷售方（個體龍骨廠）無法開專票，請哥哥的公司（鑫某公司）代開。

與“虛開”的本質(zhì)區(qū)別如下：

可以看出，如實代開的唯一“問題”是開票主體錯位，但交易本身是真實的，發(fā)票內(nèi)容是真實的，受票方實際支付了含稅價款，本應(yīng)享有抵扣權(quán)。

三、如實代開是否造成國家稅款損失？—增值稅抵扣的基本原理

增值稅的抵扣權(quán)來源于真實采購行為。只要企業(yè)發(fā)生了真實的采購、支付了含稅價款，它就應(yīng)當(dāng)獲得進項稅額抵扣的權(quán)利。發(fā)票只是證明這一權(quán)利的“憑證”，而不是權(quán)利本身。

打個比方：你買了一套房子，產(chǎn)權(quán)證還沒辦下來，但你已經(jīng)實際入住、付了全款。這時候你能說“沒有產(chǎn)權(quán)證，你就不是房主”嗎？顯然不能。產(chǎn)權(quán)證是權(quán)利的證明，但權(quán)利的產(chǎn)生基于買賣行為本身。

同理，在如實代開場景下，受票方從真實銷售方那里買了貨、付了含稅價，它就應(yīng)當(dāng)享有抵扣權(quán)。代開專票只是把這個“本應(yīng)享有的權(quán)利”通過一個形式上合規(guī)的憑證實現(xiàn)出來。

四、張某強案確認(rèn)的裁判規(guī)則

張某強案的裁判要旨明確指出：不以騙抵國家稅款為目的，以其他單位名義對外簽訂銷售合同、收取貨款、開具增值稅專用發(fā)票，并未造成國家稅款被騙損失的，不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

這一規(guī)則后來被2024年“兩高”《關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》第10條第2款吸收：“為虛增業(yè)績、融資、貸款等不以騙抵稅款為目的，沒有因抵扣造成稅款被騙損失的，不以本罪論處。”

五、如實代開還可能涉及什么罪名？——逃稅罪的轉(zhuǎn)化風(fēng)險

雖然如實代開不構(gòu)成虛開專票罪，但辯護律師不能掉以輕心。不構(gòu)成重罪，不代表沒有刑事責(zé)任。

2024年《解釋》第1條明確將“虛抵進項稅額”列為逃稅罪的欺騙、隱瞞手段之一。最高法、最高檢相關(guān)負(fù)責(zé)人在《理解與適用》中進一步指出：

納稅人在應(yīng)納稅義務(wù)范圍內(nèi)，通過虛增進項進行抵扣以少繳納稅款的，即便采取了虛開抵扣的手段，主觀上仍是為了不繳、少繳稅款，根據(jù)主客觀相統(tǒng)一原則，應(yīng)以逃稅罪論處，不構(gòu)成虛開專票罪。

這意味著：如果被告人通過如實代開的方式，在自身應(yīng)納稅義務(wù)范圍內(nèi)少繳了稅款（比如本來應(yīng)當(dāng)按小規(guī)模納稅人繳稅，卻通過代開專票按一般納稅人抵扣了進項），可能被定性為逃稅罪。

逃稅罪與虛開專票罪的最大區(qū)別在于：虛開專票罪最高可判無期徒刑，沒有行政處罰前置程序；逃稅罪最高判7年有期徒刑，而且經(jīng)稅務(wù)機關(guān)下達追繳通知后補繳稅款、接受行政處罰的，可以不予追究刑事責(zé)任（《刑法》第201條第4款）。

所以，在張某強案中，如果個體廠本身沒有繳納銷項稅的義務(wù)（小規(guī)模納稅人按征收率簡易計稅，不存在進項抵扣問題），那么逃稅罪的風(fēng)險也不大。但如果是其他場景，律師必須認(rèn)真評估是否可能轉(zhuǎn)化為逃稅罪。

六、結(jié)語

張某強案的意義，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了一個個體戶的“代開專票”行為。它標(biāo)志著司法實踐從“形式三流一致”到“實質(zhì)危害判斷”的深刻轉(zhuǎn)變。

對于刑事辯護律師而言，這意味著：面對如實代開和有貨代開的虛開增值稅專用發(fā)票案件，不能再用“代開即虛開”的陳舊思維，而是要逐案分析是否有真實交易、是否有騙稅目的、是否造成稅款損失。證據(jù)鏈條、稅務(wù)分析、主觀意圖論證，才是辯護的著力點。

而對于企業(yè)而言，張某強案也給出了一個清晰的合規(guī)警示：如實代開雖然未必構(gòu)成虛開專票罪，但仍然存在稅務(wù)行政風(fēng)險和潛在的逃稅罪風(fēng)險。最穩(wěn)妥的做法，還是在交易之初就確保開票主體與銷售主體一致。如果確實無法做到，務(wù)必保留完整的交易證據(jù)鏈，并在必要時主動補稅，避免滑向刑事犯罪。（END）

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