轉(zhuǎn)讓定價，是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間在銷售貨物、提供服務(wù)和勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、融通資金等交易中確定的價格與交易條件，是跨國集團內(nèi)部資源配置、利潤分配的核心工具之一。

目前，我國已構(gòu)建起以企業(yè)所得稅法及其實施條例為基礎(chǔ)，以《國家稅務(wù)總局關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號）、《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》（以下簡稱《管理辦法》）等稅收規(guī)范性文件為主體的轉(zhuǎn)讓定價管理規(guī)則體系，覆蓋關(guān)聯(lián)申報、同期資料管理、審核評估、調(diào)查調(diào)整全流程，核心依據(jù)清晰明確。實務(wù)中，常見的關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價發(fā)生在購銷貨物、提供服務(wù)和勞務(wù)、無形資產(chǎn)交易等領(lǐng)域。

關(guān)聯(lián)購銷貨物：避免“高進(jìn)低出”模式

A公司是某跨國集團設(shè)立在中國境內(nèi)的子公司，長期從境外母公司高價采購原材料，簡單加工包裝后再以低價向境外關(guān)聯(lián)銷售公司銷售產(chǎn)成品，形成“關(guān)聯(lián)購銷高進(jìn)低出”模式。A公司作為單一功能制造商，通常應(yīng)獲得合理常規(guī)利潤。但是，2018年—2024年期間，A公司營業(yè)收入逐年增長卻常年微利甚至虧損。與此同時，A公司所在集團的整體利潤率相對穩(wěn)定。由此，稅務(wù)機關(guān)判斷，A公司可能通過內(nèi)部定價人為壓低境內(nèi)利潤，構(gòu)成轉(zhuǎn)讓定價風(fēng)險。

A公司作為簡單加工制造商，未對產(chǎn)品進(jìn)行實質(zhì)性增值加工。在轉(zhuǎn)讓定價方法中，再銷售價格法一般適用于再銷售者未對商品進(jìn)行改變外形、性能、結(jié)構(gòu)或者更換商標(biāo)等實質(zhì)性增值加工的情形，也就是簡單加工或者單純購銷等業(yè)務(wù)。因此，稅務(wù)機關(guān)運用再銷售價格法，對比獨立交易區(qū)間，發(fā)現(xiàn)A公司原材料采購價格高于市場可比產(chǎn)品平均價格的15%，而銷售價格低于市場可比產(chǎn)品平均價格的10%。

A公司財務(wù)負(fù)責(zé)人解釋，關(guān)聯(lián)采購和銷售定價均由集團在全球統(tǒng)一制定。在這種情況下，不排除企業(yè)通過不合理定價安排轉(zhuǎn)移利潤的可能。經(jīng)過多次溝通，A公司最終承認(rèn)存在轉(zhuǎn)讓定價風(fēng)險，按照合理價格調(diào)整應(yīng)納稅所得額，并補繳相應(yīng)稅款和利息。

提供關(guān)聯(lián)服務(wù)：定價應(yīng)與風(fēng)險功能匹配

B公司為境外某上市集團在中國境內(nèi)設(shè)立的子公司，主要職能是為境外關(guān)聯(lián)方提供合約研發(fā)、技術(shù)支持等服務(wù)，按成本加成模式收取費用。其中，合約研發(fā)指受托方按委托方指令執(zhí)行研發(fā)活動，知識產(chǎn)權(quán)歸委托方所有，受托方僅按成本加成或固定費率收取費用，不承擔(dān)研發(fā)失敗或成果貶值的市場風(fēng)險。近5年，B公司營業(yè)收入波動較大，利潤持續(xù)偏低，部分年度出現(xiàn)虧損，完全成本加成率常年低于行業(yè)可比區(qū)間。同時，企業(yè)同期管理費用異常攀升，功能風(fēng)險與利潤水平明顯不匹配。

稅務(wù)機關(guān)進(jìn)一步核查發(fā)現(xiàn)，名義上，B公司是僅承擔(dān)有限風(fēng)險且不擁有知識產(chǎn)權(quán)的合約研發(fā)商，但實質(zhì)上其承擔(dān)了本應(yīng)由境外委托方承擔(dān)的研發(fā)效益波動風(fēng)險。從費用收取情況看，B公司成本加成率長期低于行業(yè)可比中位值，未能覆蓋全部運營成本，其收費定價未真實反映功能貢獻(xiàn)。

同時，B公司部分費用列支合理性存疑，比如某年度列支了上百萬元的“集團戰(zhàn)略管理費”，該費用對應(yīng)的是境外母公司整體上市架構(gòu)下的咨詢服務(wù)，與B公司實際職能并無直接關(guān)聯(lián)，且企業(yè)無法提供具體的服務(wù)記錄或受益證明。在稅務(wù)機關(guān)的輔導(dǎo)下，B公司按照獨立交易原則調(diào)整利潤歸屬，并補繳了相應(yīng)稅款和利息。

特許權(quán)使用費：不合理部分不得稅前扣除

C公司是中國境內(nèi)的一家高新技術(shù)企業(yè)，向設(shè)立在境外低稅負(fù)地區(qū)的關(guān)聯(lián)方支付了高額商標(biāo)權(quán)使用費和專利技術(shù)使用費，并將這些費用在企業(yè)所得稅稅前扣除。稅務(wù)機關(guān)核查發(fā)現(xiàn)，C公司的境外關(guān)聯(lián)方僅持有商標(biāo)和專利技術(shù)的法律所有權(quán)，既未開展研發(fā)活動，也不承擔(dān)研發(fā)風(fēng)險，屬于無實質(zhì)經(jīng)營功能的“空殼企業(yè)”。

《管理辦法》第三十二條明確規(guī)定，企業(yè)向僅擁有無形資產(chǎn)所有權(quán)而未對其價值創(chuàng)造作出貢獻(xiàn)的關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費，不符合獨立交易原則的，稅務(wù)機關(guān)可以按照已稅前扣除的金額全額實施特別納稅調(diào)整。據(jù)此，稅務(wù)機關(guān)輔導(dǎo)C公司，對不合理的特許權(quán)使用費進(jìn)行特別納稅調(diào)整，C公司補繳了稅款及利息。

建議企業(yè)嚴(yán)格遵守獨立交易原則

獨立交易原則，是企業(yè)關(guān)聯(lián)交易定價與利潤分配應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵循的原則。根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例第一百一十條，獨立交易原則是指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方，按照公平成交價格和營業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來應(yīng)遵循的原則。

筆者建議企業(yè)在開展關(guān)聯(lián)交易時，參照非關(guān)聯(lián)交易條件設(shè)定價格和利潤分配標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格遵循功能、風(fēng)險、收益相匹配的基本要求，避免通過高進(jìn)低出、虛列勞務(wù)、不當(dāng)支付特許權(quán)費等方式改變交易結(jié)果。跨境集團企業(yè)可結(jié)合交易實際，合理選用可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法、交易凈利潤法、利潤分割法等定價方法，并保持方法適用的連續(xù)性與穩(wěn)定性。

同時，開展關(guān)聯(lián)交易的企業(yè)應(yīng)當(dāng)按政策要求完整準(zhǔn)備同期資料，清晰披露功能風(fēng)險定位、定價方法與可比性分析，妥善留存合同、發(fā)票、支付憑證、研發(fā)記錄等資料，確保交易真實、定價有據(jù)。

對于大額、持續(xù)性關(guān)聯(lián)交易，企業(yè)可申請預(yù)約定價安排，與稅務(wù)機關(guān)提前確定定價原則與計算方法，穩(wěn)定預(yù)期、降低事后調(diào)整風(fēng)險。

版權(quán)說明

本文來源：中國稅務(wù)報，作者：王婧 趙婕 劉暢， 作者單位：國家稅務(wù)總局北京市朝陽區(qū)稅務(wù)局。關(guān)注【明稅】訂閱更多內(nèi)容。